税收征管活动与其他经济活动相似，是多方主体共同参与的过程。根据经济学理论，每个市场主体都追求利益最大化，而公共选择学派则指出，包括在内的非市场主体也有相似的经济行为特征。本文基于“经济人”假设和博弈论，对税收征管过程中各经济主体的行为特征进行解读。

一、税收征管过程中的经济主体概述

税收征管涉及的主要经济主体包括课税权主体、课税主体以及其他特殊利益群体。课税权主体主要是指拥有行政权力的各级和征税机构。根据公共选择学派的观点，这些机构及其官员也是追求利益最大化的经济主体，他们的偏好和利益函数与一般市场经济主体相似。

在税收征管过程中，除了法律上的纳税人（课税主体）外，还有实际负担税收的人（负税人）。由于税收的无偿性，这些主体往往会尝试逃避税收或转嫁税负，以减轻自身的税收负担。税务征管人员和税务中介机构是税收征管过程中的特殊利益群体，他们具有独立的利益追求和行为特征。

二、课税权主体的行为特征分析

课税权通常赋予国家或其代表（）。由多个机构组成，包括行政长官、财政部门、税务机关等。根据公共选择学派的理论，机构与社会公众的利益目标可能存在差异。行政长官代表某个阶层或集团的利益，他们的行为会受到社会公众和上级的影响。

在我国，行政长官及其附设机构主要通过间接民主选举或上级任命的方式产生。在组织收入方面，行政长官希望收入足够满足支出需要。这既因为社会公众有扩大支出的偏好，也因为他们自身存在实现政绩目标的压力。行政首脑在考虑收入组织时，会综合考虑民众意见或上级的偏好。他们将组织收入的职责交给财政和税务机关，这些机构在接受指令的也会贯彻执行既定的财税政策，并展现出一定的独立性。

三、财政与税务机关的行为特征差异

财政治理机关与税务机关虽然都是的收入组织机构，但他们在行政系统中的作用不同，行为特征也有所不同。财政治理机关主要负责预算安排和控制的非税收入，如行政性收费；而税务机关则主要负责组织税收收入。这种职责差异使得他们在组织收入时需要考虑不同的因素，并受到不同的影响。财政治理机关与税务机关之间存在一种特殊的利益关系，这种关系影响着他们的行为决策和合作方式。税务机关因其特殊地位，易于谋取特殊利益。在为国家筹集财政资金的更多地代表了税务人员的利益。例如，在现行税收收入计划制度下，税务机关会通过与财政部门讨价还价，降低税收收入计划任务。为改善工作条件，如修建办公大楼、购置工作用车等，也会进行各种非正式活动。

我国并存的国税与地税两套税收征收机构各自为政，服务于中央与地方财政系统。在分税制条件下，中央与地方财政的利益分歧导致国税与地税机构的工作边界及重点不同。两大税务机构在增值税、营业税和消费税的征收边界上常有争执。可以预见，在企业所得税分税分征的条件下，国税与地税在税基确定权上也将存在纷争。

课税主体包括纳税人与负税人，他们在税收过程中的经济地位与作用不同，表现出差异性的行为特征。负税人是税收负担的最终承担者，虽不能直接影响税务机关，但能通过影响及行政长官的活动对税收立法过程施加影响，以减轻社会整体的税收负担率。负税人也支持纳税人反对税务机关的征税行为。而纳税人作为直接负有纳税义务的单位和个人，其行为目的在于少交税款、谋求自身利益最大化。在公共产品的享用问题上，多数纳税人会选择“搭便车”，尽量少交税款。为此，纳税人与税务机关的博弈不可避免，部分纳税人会选择合法避税、税务筹划或拉拢税务人员等方式来降低税负。

在税收征管过程中，还存在一些特殊的利益群体如税务征管人员及税务中介机构等。税务征管人员与财税机关存在委托代理关系，但其利益并不完全一致。在妥协工资制度下，税务稽征人员的工资低于其他职业，可能吸引不诚实的人选择此职业。这些税务人员可能会在工作中通过受贿或其他方式获取利益。税务中介机构是税收征管制度改革的产物，其目的本是架起税务机关与纳税人之间的桥梁。但在我国，一些税务中介利用其与税务机关的密切关系拉拢客户、创造超额利润。甚至，税务机关直接指定税务中介机构，合谋侵害纳税人的权利。

分析表明，各类经济实体因其各自的经济利益和特有的行为特征，在税收征管过程中往往会自发形成不同的利益团体。这些利益团体为维护自身利益，会在团体间展开博弈活动。由于各利益团体的规模和成员构成不同，给予成员的选择性激励也存在差异，因此对税收征管过程产生的影响也不尽相同。税务机构在此过程中发挥着重要作用，其影响力超越了其他经济主体。

一方面，经济实体间的博弈活动有助于发现税收征管中的漏洞，进而促进税收制度和征管体制的改进。但这种博弈也在一定程度上增加了税收征管的难度，降低了税收效率，增加了税务成本。为了最大化经济实体间相互博弈的正面效果并减少其负面影响，需要整合各经济实体间的利益，实现“相容性激励”。

需在纳税人与间建立积极的互动关系，使纳税人能够支持的合规征税行为。当利益与社会公众利益趋于一致时，即真正代表民众利益，更多考虑民众意见时，社会公众将更有效地支持活动，包括征税活动。内部需建立有效的激励与约束机制，防止各利益方过分追求私利，损害纳税人和社会公众的福利。

应明确划分国税与地税系统的利益边界。在分税制下，中央与地方的利益冲突导致国税与地税系统行为目标的差异。国税与地税系统间的利益冲突，源于双方利益边界的不清晰，这不仅增加了整个税务系统的运行成本，还加重了税收对社会的超额负担。明确界定二者的利益边界是妥善处理中央与地方关系的关键。

需设计有效的税务中介制度，切断税务中介机构与税务机关的特殊利益联系。现行制度下，税务中介与税务机关存在强烈的共同利益关系，成为二者共同损害纳税人和社会公众利益的根源。切断这种特殊利益联系，有利于保障税务机构的正常征税行为，同时确保税务中介机构的规范运行。

应实施有效的效率工资制度。该制度旨在提高税务人员的收入水平，从而降低税务人员主动受贿的可能性。在实施效率工资制度的还需建立有效的监督约束机制，以防止税务人员的贪欲行为。

要提高纳税人和负税人对税法的遵从度，必须有效降低社会的整体税收负担。纳税人存在逃避税收、降低税收负担的内在动机，制定规范化的税收法规和征管体制是必要的。更重要的是要减轻税收给纳税人带来的超额负担，增强其自觉遵从税法的意识。